Reglene trådte i kraft 1. januar 2008, men er lite kjente og vanskelig tilgjengelige. Manglende kjennskap til reglene kan medføre et uventet tap både for utleier og leietaker. Reglene om justeringsforpliktelser følger av merverdiavgiftsloven kapittel 9 med tilhørende forskrift. Vi vil i denne artikkelen kun ta for oss justeringstilfeller særskilt knyttet til leieforhold. Forhold knyttet til fast eiendom generelt vil derfor ikke berøres i særlig grad.

Hva omfattes av justeringsreglene?

Inngående merverdiavgift på fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående merverdiavgift på kostnadene ved dette har vært minst kr 100 000,- omfattes av justeringsreglene. Kostnadene ved tiltaket må altså beløpe seg til minst kr 400 000,- med tillegg av merverdiavgift for at disse reglene skal komme til anvendelse. Det må avgrenses mot vedlikehold ettersom merverdiavgift på vedlikehold ikke skal justeres.

Tidsbegrensning

Justeringsperioden for fast eiendom er 10 år. Dette innebærer at justering ikke under noen omstendighet skal skje senere enn 10 år etter at ny-, på- eller ombyggingen er fullført.

Hvilke forhold utløser justering?

Leietaker endrer avgiftsmessig status

En forutsetning for å frivillig registrere seg for utleie av fast eiendom er at man har avgiftspliktige leietakere. Omfanget av fradrag for inngående avgift knyttet til utleievirksomheten avhenger av hvor mange leietakere som er avgiftspliktige.

Dersom en avgiftspliktig leietaker endres til en ikke-avgiftspliktig leietaker skal inngående avgift påløpt på byggetiltak som gjelder dette lokalet justeres for resten av justeringsperioden. Har en utleier ferdigstilt et byggetiltak i år 1, og avgiftspliktig leietaker endres til en ikke avgiftspliktig leietaker i år 6, må utleier betale tilbake 5/10 av det fradragsførte beløp som knytter seg til disse byggetiltakene.

En tilsvarende situasjon som nevnt ovenfor oppstår når leietaker endrer avgiftsstatus. Dette forekommer når vedkommende går fra å drive virksomhet innenfor, til utenfor avgiftsområdet, eller motsatt.

Motsatt vil utleier kunne kreve fradrag for inngående merverdiavgift han tidligere ikke har fått fradrag for dersom ikke-avgiftspliktig leietaker skiftes ut med en avgiftspliktig leietaker.

Hvilke klausuler bør leietaker / utleier være obs på – noen typeeksempler?

”Utleier er ikke ansvarlig for leietakers justeringsforpliktelser”

Dersom det ikke lenger skal drives avgiftspliktig virksomhet i lokalene må gårdeier justere den inngående merverdiavgiften han tidligere har fått fradrag for, og tilbakebetale dette.

Gårdeier tar som regel forbehold om at leietaker skal være ansvarlig for tilbakebetaling av merverdiavgift dersom leietaker endrer sin bruk av lokalene, slik at det ikke lenger drives avgiftspliktig virksomhet der.

For leietaker er det derfor sentralt at det drives avgiftspliktig virksomhet i alle lokalene de leier/fremleier, og at den avgiftspliktige virksomheten foregår i hele lokalet. Ofte er det inntatt en erstatningsklausul i leiekontraktene som ilegger leietaker ansvar dersom lokalene ikke brukes som forutsatt.

Hvem har betalt for anskaffelsen?

Ved anskaffelser innen et leieforhold er det lovens utgangspunkt at justeringsforpliktelsen påligger den av leietaker og utleier som har utført og betalt for den aktuelle anskaffelsen. Dersom leietaker betaler og gjennomfører arbeidene, vil justeringsforpliktelsen påligge leietaker. Dette gjelder selv om de aktuelle arbeidene er utført på utleiers bygning og så lenge leieforholdet består.

Ved leieforholdets opphør er merverdiavgiftsforskriftens utgangspunkt at utleier overtar leietakers justeringsforpliktelser, men annet kan avtales.

Investeringer

Dersom de investeringer som er foretatt av leietaker blir fjernet / revet av leietaker eller utleier ved leieforholdets opphør, ligger det nært å hevde at leietakers rett og plikt til justering bortfaller. Tiltaket som justeringen knyttes til opphører da å eksistere. Uttalelser i så vel lovforarbeidene som fra Skattedirektoratet tilsier at utflyttingen ikke utløser rett eller plikt til justering i et slikt tilfelle.

I mange tilfeller inneholder imidlertid leieavtalene bestemmelser om at innretninger mv som leietaker har tilført de leide lokalene i leieperioden, ikke skal fjernes ved leieforholdets opphør, men tilfalle utleier. Et slikt tilfelle vil kunne utløse en justeringsforpliktelse eller overføring av en justeringsforpliktelse.

Tomme lokaler

Heller ikke i disse tilfellene vil det i alle tilfelle skje en justering på grunn av leieforholdets opphør. Dersom utleier i et slikt tilfelle ikke overtar justeringsretten/plikten når leietaker fraflytter lokalene og lokalene deretter blir stående tomme, følger det av en uttalelse fra Skattedirektoratet at utflyttingen ikke utløser justering for leietaker.

Når lokalene tas i bruk igjen, vil det kunne avhenge av den nye leietakers virksomhet hvorvidt justering skal finne sted.

For leietakere vil det være viktig å påse at disse ikke blir sittende med en justeringsforpliktelse ved fraflytting, og man bør søke å komme i en forhandlingsposisjon, slik at det er utleier som overtar denne forpliktelsen. Utleier vil imidlertid være tjent med det motsatte resultat.

Som det fremgår av eksemplene ovenfor kan det være vanskelige og viktige avveininger, og både utleiere og leietakere gjør klokt i å vurdere justeringsreglene ved endringer i og inngåelse av leieforhold.